留抵退税中的法律风险及应对

根据增值税原理，对增值额征税，当期销项税额减进项税额就是应纳增值税额。

当纳税人销项税额小于进项税额时，不用缴纳增值税，且会产生一笔待抵扣的税款（留抵税额）。

一般情况下，如果不进行留抵退税，这部分待抵扣税额要么在下期抵扣新产生的销项税额，要么因为不产生新的销项税额而长时间趴在账上。因此，留抵退税本质上不是减免税，而是国家把企业未来用来抵扣销项税额的进项税额，先退返给纳税人，有利于缓解纳税人的资金压力。对纳税人而言，留抵退税当然是个好事，但需正确认识留抵退税，正确决策，避免造成损失或留下隐患。

骗取留抵退税是指不符合留抵退税情形但通过欺骗手段非法获取留抵退税的行为。实践中骗取留抵退税的手段主要是虚减销项和虚增进项两类。虚减销项比如通过个人收款、现金收款、微信收款、少计收入、延迟计算收入等方式实现；虚增进项主要通过取得虚开的增值税专用发票、将个人消费的物品作为公司的支出、接受有税收优惠企业开具的专用发票等方式实现。根据公开案例发现，税务机关对企业留抵税额突增、销售收入急剧减少、期末留抵退税额长期滞留、红字作废异常等现象尤为关注。

税收工作随着社会进步发展其趋势是政策越来越宽松，征管越来越严格，一方面通过政策引导、调整企业享受发展红利，不断发展壮大，另一方面利用现代化征管手段，对税收违法行为严厉打击。留抵退税工作将这一趋势体现得淋漓尽致：税务干部一边加班加点要把留抵税额按时按点退到位，一边对有关骗取退税行为重拳出击，留抵退税工作开展刚刚一月有余，就有相关案件已经移送公安机关。

《财政部 税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》（财政部 税务总局公告2022年第14号）规定，以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段，骗取留抵退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并按照税收征管法等有关规定处理。从该条规定可以看出，对于骗取留抵退税风险应对，要结合“虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段”等具体手段和“骗取留抵退税款”的后果，来认定违反了何种“有关规定”、构成何种违法行为。

企业应当根据不同的风险类型采取不同的处理应对方法。税务部门对恶意造假骗取留抵退税的企业，按规定将其纳税信用等级直接降为D级，采取限制发票领用、提高检查频次等措施，同时依法对其近3年各项税收缴纳情况进行全面检查，并延伸检查其上下游企业。涉嫌犯罪的，移送司法机关追究刑事责任。笔者根据工作经验判断，从违法严重程度区分，企业留抵退税中存在三项重大风险：非主观恶意违规取得留抵退税风险、偷逃税风险、虚开风险。

税务部门已经成熟运用大数据分析工具，通过常态化风险分析，精准识别发现违规享受疑点企业，从而可以快速有效核实处置，对违规享受的追回已退税款，涉嫌骗取留抵退税的及时移交稽查部门查处。根据税务部门对非主观故意违规取得留抵退税行为的处理实务看，主要是对企业约谈提醒，促其整改。

对企业在日常经营中经常发生对税收政策理解偏差、对业务性质判断错误的情况，进而造成成本费用归集、计算错误的情况，亦或取得的进项税发票填写不符合规范，未及时确认收入、税率适用错误等不以少缴税款或偷逃税为目的的行为，税务机关一般以引导教育为主。企业在接到税务问询、风险提醒后，应当及时对照自查，对特殊业务说明情况，确属发生错误的及时调账，作进项税额转出或补缴税款。

《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”从曝光的案例来看，纳税人通过多列支出、少列、不列收入或者虚假申报骗取留抵退税，同时被认定为偷税进行处罚的占大多数。一旦被税务机关认定为偷税，纳税人除了补缴税款，还面临0.5-5倍的罚款；同时，如果五年内已经接受过2次税务行政处罚，本次偷税还将被移送公安机关，面临被追究刑事责任的风险。

针对偷税行政处罚，纳税人可以从主观故意、是否存在《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定的偷税行为、是否少缴税款等方面进行申辩。需要注意的是，实践中有税务机关对纳税人偷税是否存在主观故意不作评判的情形，还有将因归集错误需要进项税额转出直接认定为偷税的情况，纳税人遇到此类情况积极整改的同时，一定要积极应对，加强沟通，争取有利结果，否则偷税定性对企业纳税信用评价、享受相关税收优惠政策、甚至是否承担刑事责任都有可能造成消极影响。

刑法第二百零一条规定的逃税罪，设置了行政处罚前置原则，即纳税人有逃税行为，已受行政处罚的，不予追究刑事责任。如果企业不幸已经走到涉嫌逃税罪的一步，首先应当考量是否可以适用该原则。此外，可以从涉税金额、主观故意、适用合规不起诉等角度寻求应对途径。

除了经济利益驱使的主观原因，增值税制度不健全这样的客观原因导致虚开发票现象大量存在。近年来，大力推行增值税税收减免政策，容易导致增值税抵扣链条在某些环节发生中断，同时多种抵扣凭证并存，给虚开发票骗税留下了隐患；同时，小规模纳税人、个人购买货物不需要增值税发票，形成了大量“沉淀票”，也为增值税专用发票的虚开提供了便利。

虚开作为涉税法律风险的重灾区，在企业合规的大环境下是万万不可碰触的高压线。一方面行政管理上，《发票管理办法》第二十二条将发票与任意实际业务因素不匹配的情形都作为虚开处理；另一方面，虚开增值税专用发票10万元以上，虚开增值税普通发票50万元以上就达到刑事立案标准，严苛的法律规定对每一家企业来说违法可能性和违法成本都很高；此外，虚开犯罪没有类似逃税罪行政处罚前置的规定，一旦触犯刑法，后果很严重。

目前，面对留抵退税这样的“唐僧肉”，有的企业缺乏风险意识，利用虚开增值税专用发票骗取退税，一旦被查处，则只能单纯从“法律技术”方面进行应对，从律师实务中对虚开案件的处理来看，应对效果一般。

一是可以从善意取得虚开的增值税专用发票入手，该路径建立在业务真实的前提下。根据规定：“纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，如能重新取得合法、有效的专用发票，准许其抵扣进项税款；如不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。”由此可知，善意取得的虚开的增值税专用发票是不能抵扣的，重新取得合法有效的专用发票才能抵扣。

二是在没有真实交易的情况下，较难从是否构成虚开定性方面找到突破口，企业只能从事实认定如税款损失金额、社会危害程度方面，涉嫌犯罪的从量刑情节等定量的方面考虑，从而制定应对之策，通常至此已步入案件应对墙角，转圜余地不大。

《财政部 税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》（财政部 税务总局公告2022年第14号）规定，以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段，骗取留抵退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并按照税收征管法等有关规定处理。但税收征管法并没有对骗取留抵退税有单独的具体规定，结合实务案例来看，绝大多数都是按偷税或虚开认定处罚。极少数案件在未认定偷税或虚开的情况下直接以“骗取留抵退税”进行处罚，笔者认为，直接以骗取留抵退税进行处罚，税务机关存在一定的法律适用错误风险。

现实中，骗取留抵退税采取的隐匿收入或虚增进项的行为往往同时构成偷税；骗取留抵退税和虚开发票也存在目的与手段的关系。但是应当注意的是，留抵退税是一种依申请行为，纳税人接受虚开发票后未必申请留抵退税，甚至接受虚开发票未必导致留抵税额的产生，二者不具有当然的直接因果关系。面对复杂的现实难题，给税务执法带来困境，同时也让纳税人对违法违规行为无法作出准确预判，难免在该领域出现更多争议。